Conformément à une commande de l'entité, une marchandise a été livrée ou un service rendu. Une dette est alors comptabilisée à l'égard d'un fournisseur car :

• L’existence d'une commande exécutée oblige l'entité qui ne peut pas s'exonérer de son obligation ;
• La réception de la marchandise ou du service avant la date de clôture se traduira par une sortie nette de ressources après la date de clôture sans autre contrepartie attendue du fournisseur.

Dans le cas d’une obligation conjointe et solidaire à la charge d’une entité, une provision pour risques et charges est comptabilisée pour la partie de l'obligation qui lui incombe s'il est probable que le ou les tiers coresponsables assumeront leur part de responsabilité. Tant qu'il n'est pas probable que le ou les tiers coresponsables seront défaillants, le passif correspondant à la part des coresponsables reste éventuel et n'est pas comptabilisé au bilan.

L’obligation est constituée par l’existence d’un contrat signé avant la clôture de l’exercice. L’entité ne peut plus échapper à son obligation contractuelle de faire sauf à verser une indemnité.
La probabilité de sortie de ressources sans contrepartie est constituée par la perte identifiée sur ce contrat.
Dès qu'elle devient probable, la perte sur contrat doit donc être comptabilisée par constitution d'une provision pour risques et charges, l'échéance et le montant n'étant généralement pas fixés avec précision.

• Principe général

Ils constituent un passif s'ils résultent d'une obligation de l'entité, vis-à-vis de tiers, ayant pour origine la décision prise par l'organe compétent, matérialisée avant la date de clôture par l'annonce de cette décision aux tiers, et à condition que l'entité n'attende plus de contrepartie de ceux-ci. L'annonce aux tiers concernés n'est pas nécessairement individuelle. Une annonce publique ou, s'agissant des salariés, à leurs représentants, est suffisante.

• Restructurations

Une restructuration peut notamment consister en :

• La vente ou l'arrêt d'une branche d'activité ;
• La fermeture d'un site d'activité ;
• La délocalisation d'une activité d'un site à un autre ;
• Un changement apporté à la structure d'encadrement tel que la suppression d'un niveau hiérarchique ; et, d'une façon générale,
• Toute réorganisation ayant un effet significatif sur la nature ou les activités de l'entité.

• Formalisation du plan de restructurations

L'existence de l'obligation nécessite que la décision soit traduite par un plan formalisé et détaillé de la restructuration précisant au moins :

• L’activité ou la partie d'activité concernée ;
• Les principaux sites affectés ;
• La localisation, la fonction et le nombre approximatif de membres du personnel qui seront indemnisés au titre de la fin de leur contrat de travail ;
• Les dépenses qui seront engagées ; et
• La date à laquelle le plan sera mis en œuvre.

L'obligation de cession d'une activité n'est pas constituée tant que l'entité n'est pas irrévocablement engagée à vendre par un accord de vente. La décision de vente d'une activité et son annonce publique ne suffisent pas à constituer une obligation pour l'entité.

• Formalisation de l’obligation

L'obligation est constituée si les tiers concernés sont fondés à anticiper la mise en œuvre par l'entité de la restructuration, soit en raison d'un début d'exécution du plan, soit suite à une annonce publique de ses principales caractéristiques.
Le démantèlement d'une usine, la vente d'actifs ou l'annonce publique des principales caractéristiques du plan montrent qu'une entité a commencé la mise en œuvre d'un plan de restructuration. L'annonce publique d'un plan détaillé de restructuration ne constitue une obligation que si :

• Elle comporte suffisamment de détails sur les principales caractéristiques du plan ;
• Celui-ci est communiqué à toutes les personnes concernées ; et
• Sa mise en œuvre est programmée pour s'achever dans un délai rendant improbable sa modification.

Si un délai important est prévu avant le début de la restructuration ou pour sa réalisation, le plan ne crée pas une attente fondée chez les tiers car l'entité peut alors modifier ses plans. L'annonce aux tiers concernés n'est pas nécessairement individuelle. Une annonce publique, ou s'agissant des salariés, à leurs représentants, est suffisante.

• Indemnités au personnel pour cessation du contrat de travail

L'obligation est définie par la loi, le règlement ou le contrat qui régit les licenciements collectifs ou les autres formes d’interruption de contrats de travail. L'obligation est matérialisée par :

• La prise de décision, avant la date de clôture, par l’organe compétent lorsque celui-ci comporte des représentants du personnel ; ou dans les autres cas,
• L’annonce, avant la date de clôture, aux personnes concernées ou à leurs représentants, de la décision prise par l'organe compétent.

Les indemnités sont à verser au bénéfice d'employés dont l'entité n'attend plus de contrepartie dans le futur. Elles constituent un passif dont l'échéance et le montant sont généralement incertains ; une provision pour risques et charges est donc à comptabiliser.

• Autres coûts de restructuration

Les autres coûts résultant d'une décision de restructuration ne constituent un passif que dans la mesure où l'entité n'attend pas dans le futur de contrepartie des tiers concernés. C'est, par exemple, le cas de l'indemnité de rupture d'un contrat avec un fournisseur. En revanche, ne constituent pas des passifs les dépenses de formation ou de déménagement du personnel conservé, les dépenses d’harmonisation des systèmes d'information et des réseaux de distribution ainsi que les dépenses de marketing. De même, les pertes d'exploitation futures identifiables jusqu'à la date d’une restructuration ne peuvent pas être provisionnées.

La décision de vente d'une activité et son annonce publique ne suffisent pas à constituer une obligation pour l'entité. L'accord n'est pas irrévocable tant qu'une condition suspensive subsiste. La condition suspensive doit être levée avant la date d'établissement des comptes pour que l'accord soit considéré comme irrévocable.

Une perte d'exploitation future ne résulte pas d'une obligation envers un tiers ; elle ne peut faire l'objet d'une provision pour risques et charges ; néanmoins, les actifs relatifs à l'activité déficitaire sont dépréciés conformément aux règles de dépréciation des actifs.