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Sous-section 2 - Coût d’entrée des immobilisations corporelles

Art. 213-8

Le coût d’acquisition d’une immobilisation corporelle est constitué de :

  • Son prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables, après déduction des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement ;
  • De tous les coûts directement attribuables engagés pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction.

Dans les comptes individuels, les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes, liés à l’acquisition, peuvent sur option, être rattachés au coût d’acquisition de l’immobilisation ou comptabilisés en charges.

  • De l’estimation initiale des coûts de démantèlement, d’enlèvement et de restauration du site sur lequel elle est située, en contrepartie de l’obligation encourue, soit lors de l’acquisition, soit en cours d’utilisation de l’immobilisation pendant une période donnée à des fins autres que de produire des éléments de stocks. Dans les comptes individuels, ces coûts font l’objet d’un plan d’amortissement propre tant pour la durée que le mode.

Les coûts d’emprunts peuvent être rattachés au coût d’acquisition selon les dispositions prévues à l’article 213-9.

Droits de mutation, honoraires, commission – Avis CU n° 2005-J du 6 décembre 2005 relatif aux modalités d’exercice de l’option de comptabilisation des droits de mutation, honoraires, commissions et frais d’actes

L’option peut être exercée de manière différenciée, dans le respect du principe de permanence des méthodes, pour l’ensemble des immobilisations corporelles et incorporelles d’une part, et pour l’ensemble des titres immobilisés et des titres de placement d’autre part. Ainsi une entreprise peut opter pour l’activation des frais d’acquisition des immobilisations corporelles et incorporelles (l’option est globale pour ce premier ensemble), et opter pour la comptabilisation en charges des frais d’acquisition des titres immobilisés et des titres de placement (l’option est globale pour ce deuxième ensemble).

Provision pour démantèlement, enlèvement ou remise en état de site – Avis CU n° 2005-H du 6 décembre 2005 relatif à la comptabilisation des coûts de démantèlement, d’enlèvement et de remise en état de site dans les comptes individuels

Ce coût est la contrepartie de la provision constatée au passif et constituée en application des dispositions de l’article 321-1 et décrite au § 5.9 de l’annexe de l’avis n° 2000- 01 du 20 avril 2000 du CNC.
L’obligation de constater un passif résulte de la loi, d’un règlement ou de l’engagement volontaire et affiché de l’entité (Cf. Titre III, Chapitre II, Section 5)

Art. 213-9

1. Les coûts d’emprunt pour financer l’acquisition ou la production d’un actif éligible, immobilisation incorporelle, corporelle ou stock, peuvent être inclus dans le coût de l’actif lorsqu’ils concernent la période de production de cet actif, jusqu’à la date d’acquisition ou de réception définitive.
Deux traitements sont donc autorisés : comptabilisation des coûts d'emprunt en charges ou incorporation au coût de l'actif.
Un actif éligible est un actif qui exige une longue période de préparation ou de construction avant de pouvoir être utilisé ou vendu.
Le traitement retenu doit être appliqué, de façon cohérente et permanente, à tous les coûts d’emprunts directement attribuables à l’acquisition ou la production de tous les actifs éligibles de l’entité.
La méthode comptable adoptée pour les coûts d'emprunt doit être explicitement mentionnée en annexe.

2. Premier traitement autorisé : comptabilisation en charges
Les coûts d'emprunt sont comptabilisés en charges de l'exercice au cours duquel ils sont encourus, indépendamment de l'utilisation qui est faite des capitaux empruntés.

3. Deuxième traitement autorisé : incorporation dans le coût de l’actif

  • Coûts d’emprunt directement attribuables

Les coûts d'emprunt qui sont directement attribuables à l'acquisition, ou à la période de construction ou de production d'un actif éligible sont incorporés dans le coût de cet actif lorsqu'il est probable qu'ils généreront des avantages économiques futurs pour l'entité et qu’ils peuvent être évalués de façon fiable. Les autres coûts d'emprunt sont comptabilisés en charges de l'exercice au cours duquel ils sont encourus.

  • Coûts d’emprunt non directement attribuables

Dans la mesure où les fonds sont empruntés de façon générale et utilisés en vue de l'obtention d'un actif éligible, le montant des coûts d'emprunt incorporables au coût de l'actif doit être déterminé en appliquant un taux de capitalisation aux dépenses relatives à l'actif. Ce taux de capitalisation doit être la moyenne pondérée des coûts d'emprunt applicables aux emprunts de l'entité en cours au titre de l'exercice, autres que les emprunts contractés spécifiquement dans le but d'obtenir un actif éligible.

Informations en annexe –

Se reporter à l’art. 831-2/12

Coûts d’emprunt – Avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs

Les coûts d'emprunt peuvent inclure :

  • Les intérêts sur découverts bancaires et emprunts à court-terme et à long-terme ;
  • L’amortissement des primes d'émission ou de remboursement relatives aux emprunts ;
  • L’amortissement des coûts accessoires encourus pour la mise en place des emprunts (frais d’émission) ;
  • Les charges financières relatives aux contrats de location-financement dans les comptes consolidés ;
  • Les différences de change résultant des emprunts en monnaie étrangère, dans la mesure où elles sont assimilées à un ajustement des coûts d'intérêt.
  • Coûts d’emprunt directement attribuables

Les coûts d'emprunt qui sont directement attribuables à l'acquisition, la construction ou la production d'un actif éligible correspondent aux coûts d'emprunt qui auraient pu être évités si la dépense relative à l'actif éligible n'avait pas été faite. Lorsqu'une entité emprunte des fonds spécifiquement en vue de l'acquisition d'un actif éligible particulier, les coûts d'emprunt qui sont liés directement à cet actif éligible peuvent être aisément déterminés.
En effet, dans ce cas, le montant des coûts d'emprunt incorporables au coût de l'actif doit correspondre aux coûts réellement encourus sur ces emprunts au cours de l'exercice, diminués de tout produit obtenu du placement temporaire de ces fonds empruntés.

  • Coûts d’emprunt non directement attribuables

Il peut être difficile d'identifier une relation directe entre des emprunts particuliers et un actif éligible et de déterminer les emprunts qui n’auraient pas été engagés en cas d’autofinancement. Une telle difficulté existe, par exemple, lorsque l'activité de financement d'une entité ou d’un groupe fait l'objet d'une coordination centrale, que des instruments d'emprunts à des taux d'intérêt différents sont utilisés et que ces fonds sont prêtés sur des bases diverses aux autres entités du groupe.
Le montant des coûts d'emprunt incorporés au coût de l'actif au cours d'un exercice donné ne doit pas excéder le montant total des coûts d'emprunt supportés au cours de ce même exercice. Lorsque la valeur comptable ou le coût final attendu de l'actif éligible sont supérieurs à sa valeur actuelle ou sa valeur réalisable nette, cette valeur comptable est dépréciée ou sortie du bilan selon les dispositions prévues aux articles 214-16 et suivants.

Comptabilisation des coûts d’emprunt – Communiqué du CNC du 2 septembre 2005

L’activation sur option des coûts d’emprunt concernera le plus souvent les coûts engagés pendant la période de production des actifs. Cette règle peut également trouver à s’appliquer à des acquisitions dont la mise en place et en état de fonctionnement peut s’étaler sur une certaine période, quand des crédits fournisseurs sont sollicités (par exemple : acquisition de navires, d’usines ou d’installations livrées clef en main). Il est rappelé que les frais d’emprunt peuvent être, soit comptabilisés en charges, soit répartis sur la durée de l’emprunt, conformément à l’article 212-11.

Art. 213-10

Les coûts sont attribués au coût de l’immobilisation à compter de la date à laquelle la direction a pris - et justifie au plan technique et financier - la décision de l’acquérir ou de la produire pour l’utiliser ou la céder ultérieurement, et démontre qu’elle générera des avantages économiques futurs.
Pour un actif acquis ou installé par un fournisseur externe, la notion d’utilisation prévue par la direction, visée ci-dessus, correspond généralement au niveau de performance nécessaire pour atteindre le rendement initial attendu à la date de réception.
La même approche s’applique pour un actif produit directement par l’entité.

Avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs

  • Exemples de coûts directement attribuables
  • Coût des rémunérations et autres avantages au personnel résultant directement de la construction ou de l’acquisition de l’immobilisation ;
  • Les coûts de préparation du site et les frais de démolition nécessaires à la mise en place de l’immobilisation ;
  • Les frais de livraison et de manutention initiaux ;
  • Les frais de transport, d’installation, de montages nécessaires à la mise en état d’utilisation des biens ;
  • Les coûts liés aux essais de bon fonctionnement, déduction faite des revenus nets provenant de la vente des produits obtenus durant la mise en service (tels que des échantillons) ;
  • Les honoraires de professionnels comme les architectes, géomètres, experts, évaluateurs, conseils etc.
  • Exemples de coûts qui ne font pas partie des coûts des immobilisations corporelles :
  • Coûts d’ouverture d’une nouvelle installation ;
  • Coûts d’introduction d’un nouveau produit ou service (incluant les coûts de publicité et de promotion) ;
  • Coûts de relocalisation d’une affaire dans un nouvel emplacement ou avec une nouvelle catégorie de clients (incluant le coût de la formation du personnel) ;
  • Coûts administratifs et autres frais généraux à l’exception des coûts des structures dédiées ;
  • Coût des rémunérations et autres avantages au personnel ne résultant pas directement de la construction ou de l’acquisition de l’immobilisation.

Art. 213-11

Tous les coûts qui ne font pas partie du prix d’acquisition de l’immobilisation et qui ne peuvent pas être rattachés directement aux coûts rendus nécessaires pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner conformément à l’utilisation prévue par la direction, sont comptabilisés en charges.

Exemples de coûts non attribuables – Avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs

  • Les coûts d’ouverture d’une nouvelle installation ;
  • Les coûts d’introduction d’un nouveau produit ou service (incluant les coûts de publicité et de promotion) ;
  • Les coûts de relocalisation d’une affaire dans un nouvel emplacement ou avec une nouvelle catégorie de clients (incluant le coût de la formation du personnel) ;
  • Les coûts administratifs et autres frais généraux à l’exception des coûts des structures dédiées ;
  • Le coût des rémunérations et autres avantages au personnel ne résultant pas directement de la construction ou de l’acquisition de l’immobilisation.

Art. 213-12

Les coûts cessent d’être activés lorsque l’immobilisation est en place et en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction. En conséquence, les coûts supportés lors de l’utilisation effective ou du redéploiement de l’actif sont exclus du coût de cet actif.

Coûts exclus – Avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs

  • Les coûts encourus lorsque des actifs, en état de fonctionner conformément à l’utilisation prévue par la direction, ne sont pas encore mis en production ou fonctionnent en dessous de leur pleine capacité ;
  • Les pertes d’exploitation initiales ;
  • Les inefficiences clairement identifiées et les pertes opérationnelles initiales encourues avant qu’un actif n’atteigne le niveau de performance prévu ;
  • Les coûts de réinstallation ou de réorganisation d’une partie ou de la totalité des activités de l’entité ;
  • Loyer perçu pour la location d’un terrain utilisé comme parc de stationnement jusqu’à ce que la construction commence.

Exemple – Avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs

Un loyer perçu pour la location d’un terrain utilisé comme parc de stationnement jusqu’à ce que la construction commence.

Art. 213-13

Les opérations qui interviennent avant ou pendant la construction ou l’aménagement d’une immobilisation corporelle et qui ne sont pas nécessaires afin de mettre l’immobilisation en place et en état de fonctionner conformément à l’utilisation prévue par la direction, sont comptabilisées en charges.

Art. 213-14

Le coût d'une immobilisation produite par l'entité pour elle-même est déterminé en utilisant les mêmes principes que pour une immobilisation acquise. Il peut être déterminé par référence au coût de production des stocks (art.213-32) si l’entité produit des biens similaires pour la vente.

Art. 213-15

Le coût de production d'une immobilisation corporelle est égal au coût d'acquisition des matières consommées augmenté des autres coûts engagés, au cours des opérations de production, c'est-à-dire des charges directes et indirectes qui peuvent être raisonnablement rattachées à la production du bien ou du service.
Les charges directes sont les charges qu'il est possible d'affecter, sans calcul intermédiaire, au coût d'un bien ou d'un service déterminé.

Art. 213-16

Les coûts d’emprunt peuvent être rattachés au coût de production selon les dispositions prévues à l’article 213-9.

Art. 213-17

Le coût d’une immobilisation corporelle peut inclure une quote-part d’amortissement.

Quote-part d’amortissement – Avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs

La dotation aux amortissements pour un exercice est en général comptabilisée en charges. Toutefois, dans certaines circonstances, les avantages économiques représentatifs d'un actif sont intégrés par l'entreprise dans le cadre de la production d'autres actifs, au lieu de constituer une charge. Dans ce cas, la dotation aux amortissements comprend une partie du coût de l'autre actif et est incluse dans sa valeur comptable. A titre d'exemple, l'amortissement des immobilisations corporelles utilisées pour les activités de développement peut être inclus dans le coût d'une immobilisation incorporelle.

Art. 213-18

La quote-part de charges correspondant à la sous-activité n’est pas incorporable au coût de production.

Art. 213-19

Les dépenses ou les coûts qui ne répondent pas aux conditions de comptabilisation prévues aux articles 212-1, 212-2 et 214-9, comme les dépenses courantes d’entretien et de maintenance, sont comptabilisés en charges.

Art. 213-20

Les coûts significatifs de remplacement ou de renouvellement d’un composant ou d’un élément d’une immobilisation corporelle doivent être comptabilisés comme l’acquisition d’un actif séparé et la valeur nette comptable du composant remplacé ou renouvelé doit être comptabilisée en charges.
Un composant séparé, qui n’a pas été identifié à l’origine, doit l’être ultérieurement si les conditions de comptabilisation prévues aux articles 212-1, 212-2 et 214-9 sont réunies, y compris pour les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes pluriannuels de gros entretien ou grandes révisions, si aucune provision pour gros entretien ou grande révision n’a été constatée. Si nécessaire, le coût estimé des dépenses d’entretien faisant l’objet d’un programme pluriannuel de gros entretien ou grandes révisions, futur et identique, peut être utilisé pour évaluer le coût du composant existant lors de l’acquisition ou de la construction du bien. Dans tous les cas, la valeur nette du composant remplacé ou renouvelé doit être comptabilisée en charges.

Art. 213-21

Les pièces de rechange et le matériel d'entretien sont habituellement inscrits en stocks et comptabilisés dans le résultat lors de leur consommation. Toutefois, les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des immobilisations corporelles si l'entité compte les utiliser sur plus d'une période. De même, si les pièces de rechange et le matériel d'entretien ne peuvent être utilisés qu'avec une immobilisation corporelle, ils sont comptabilisés en immobilisations corporelles.

Pièces de rechange et de sécurité – Avis CU n° 2005-D du 1er juin 2005 afférent aux modalités d’application des règlements n° 2002-10 relatif à l’amortissement et la dépréciation des actifs et n° 2004-06 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs

  • Les pièces de sécurité correspondent à des pièces principales d’une installation acquises pour être utilisées en cas de panne ou de casse accidentelle, afin d’éviter une interruption longue du cycle de production ou un risque en matière de sécurité. Leur remplacement n’est pas planifié. Les avantages économiques liés à cet actif résultent de sa disponibilité immédiate au cours de l’utilisation de l’immobilisation principale. L’amortissement doit débuter dès l’acquisition de l’immobilisation principale et être étalé sur la même durée.
  • Les pièces de rechange sont destinées à remplacer ou à être intégrées à un composant de l’immobilisation principale. Les avantages économiques liés à cet actif ne seront obtenus qu’à partir de l’utilisation effective de la pièce, après le remplacement. L’amortissement doit débuter à la date de remplacement de la pièce (i.e. du montage) et est calculé dans les mêmes conditions que celles du composant lié.

L’expression « utilisable sur plus d’une période » pour les pièces de rechange ou de sécurité et « utilisation au-delà de l’exercice en cours » de l’article 211-6 doivent être interprétées comme une utilisation d’une durée supérieure à 12 mois (en général, celle d’un exercice).


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